La perizia di parte come prova atipica può disattendere l’accertamento analitico dell’ufficio
Nel processo tributario nel quale esiste un maggiore spazio per le cosiddette prove atipiche, una perizia di parte può costituire idonea fonte di convincimento del giudice e, pertanto può costituire documentazione utile per confutare le presunzioni posta dall’ufficio a base dell’accertamento analitico-induttivo. E’ quanto ha disposto la Corte di Cassazione in concomitanza dell’Ordinanza n°31274 del 04 dicembre 2018. Si tratta di una pronuncia con la quale gli Ermellini hanno ritenuto superabile l’impianto accertativo dell’ufficio posto a base dell’accertamento induttivo, ritenendo la Suprema Corte attendibili i documenti prodotti dal contribuente tra cui una relazione stragiudiziale asseverata con giuramento redatta da un agronomo. Nel caso di specie, le presunzioni dell’ufficio che hanno giustificato la pretesa impositiva sono state disattese in sede giudiziale dall’intervento del consulente tecnico di parte che ha dato una ricostruzione diversa della realtà. Si tratta di una pronuncia particolarmente interessante poiché nella casistica in esame i Giudici di Palazzaccio hanno attribuito un peso specifico notevole all’attività istruttoria documentale del contribuente espletata in giudizio, ed in particolare, ad una relazione stragiudiziale giurata ritenendo quest’ultima idonea a superare le presunzioni semplici dell’ufficio poste a fondamento della pretesa erariale. Spetta tuttavia al giudicante giustificare in sentenza le motivazioni poste a fondamento di tale ragionamento.
Il caso:
Un azienda agricola impugnava due avvisi di accertamento emessi dall’agenzia delle entrate riferiti ai periodi d’imposta 2003 e 2004 con i quali l’ufficio impositore contestava la mancata fatturazione nonché la registrazione di vendite e solo per il periodo d’imposta 2003 l’indebita detrazione di costi.
Il Collegio tributario di prime cure rigettava il ricorso introduttivo della SRL. Facendo seguito al deposito della sentenza da parte della CTP il contribuente proponeva appello alla CTR Lazio fondando i motivi di censura sul fatto che l’accertamento induttivo eseguito dall’ufficio impositore ex art.39 comma 1 del DPR n°600/1973 si fondava essenzialmente su presunzioni semplici assolutamente superabili dalla documentazione prodotta dalla SRL già nel giudizio di primo grado. Letti gli atti di causa, la CTR accoglieva l’appello della SRL ritenendo fondati i motivi di doglianza posti in sede di gravame.
In particolare, il Collegio tributario di seconde cure affermava che il professionista incaricato aveva correttamente individuato quali erano state le produzioni effettive di grano duro e di olive nei periodi considerati tenuto conto della porosità del terreno e dell’andamento pluviometrico dei vari periodi, tanto che la stessa contribuente aveva presentato domanda di calamità naturale; che, con rifermento alla produzione la SRL aveva ampiamente documentato in sede giudiziale che il terreno oggetto di coltura era stato concesso in comodato e che il comodatario a fronte dell’accollo di tutte le spese inerenti la coltivazione e la molitura, aveva ricevuto in contropartita il prodotto. Da ultimo, con riferimento ai costi la Srl aveva documentato previo deposito di fatturazione inerente l’effettività dei costi riconducibili alle due annualità accertate.
Facendo seguito al deposito della sentenza in sede di gravame, l’ufficio impositore proponeva ricorso per cassazione.
-Il principio disposto dalla Corte di Cassazione nell’Ordinanza n°31274 del 04/12/2018
Il principio espresso dai Giudici di Legittimità nella pronuncia in commento fa salva la possibilità del contribuente di depositare in giudizio documentazione idonea quale una perizia stragiudiziale asseverata rappresentando questa fonte di convincimento del giudice. In altre parole, l’attività istruttoria in senso documentale posta in essere dal contribuente può disattendere le presunzioni semplici mosse dall’ufficio e poste a fondamento dell’attività di accertamento.
In particolare, in punto di diritto l’art.24 del D.lgs.n°546/1992 legittima la possibilità per le parti regolarmente costituite di produrre documenti e motivi aggiunti previo ausilio di apposita nota di deposito documenti finalizzati a rafforzare i motivi di doglianza già indicati dalla parte nel ricorso introduttivo. Ovviamente, tale documentazione in cui può essere fatta rientrare anche una perizia di parte stragiudiziale giurata finalizzata a focalizzare gli aspetti tecnici riconducibili ad una determinata questione dovrà essere depositata dalla parte interessata, a pena di inammissibilità dei documenti stessi, venti giorni prima della data di trattazione dell’udienza. Ai sensi dell’art.24, comma 1 del D.lgs.n°546/1992 i documenti dovranno essere elencati negli atti di parte cui sono allegati ovvero, se prodotti separatamente, in apposita nota sottoscritta da depositare in originale ed in numero di copie in carta semplice pari a quello della altre parti.
Pertanto, anche la normativa di riferimento (art.24 del D.lgs.n°546/1992) fa salva la possibilità di ciascuna della parti regolarmente costituite in giudizio di depositare documentazione idonea finalizzata a legittimare i motivi di doglianza richiamati nell’atto introduttivo.
Con riferimento alla casistica in commento posta al vaglio dei Giudici di Legittimità, gli Ermellini hanno ritenuto che la perizia di parte versata in atti dal contribuente proprio ai sensi del richiamato art.24 del D.lgs.n°546/1992 ha chiaramente dimostrato la congruità del valore di produzione indicato dalla SRL nelle scritture contabili riferite alle due annualità accertate, evidenziando la perizia di parte i dati statistici realizzati dalla Regione Lazio riferiti alla produzione media di grano duro per ettaro e mettendo in evidenza la porosità del terreo che ha influito negativamente sulla produttività del terreno. Da tale assunto così come espresso dalla Corte di cassazione è possibile evincere la portata assumibile da una c.t.p. quale fonte di convincimento del giudicante il quale può porla a fondamento della propria decisione, a condizione che il Giudice spieghi in sentenza le ragioni per le quali la ritenga corretta e convincente a tal punto da superare la valenza attribuita dalla normativa alle presunzioni semplici posta dall’ufficio a fondamento della propria attività di accertamento. Quanto alla indeducibilità dei costi rilevata dall’ufficio solo per l’anno d’imposta 2003, i giudici di Legittimità hanno ritenuto sufficiente e congrua oltre che dettagliata la documentazione contabile depositata dalla Srl circa l’effettività dei costi sostenuti dalla società nell’anno d’imposta accertato.
In particolare, il contribuente ha depositato in giudizio le fatture corrispondenti ai pagamenti eseguiti a mezzo assegno smentendo tale documentazione le stesse dichiarazioni rese dalla Guardia di Finanza.
La pronuncia in commento, ad avviso di chi scrive, non può che essere condivisa poiché ci proietta verso il modello del cosiddetto “giusto processo” con riferimento al quale c’è ancora molto da fare in termini di giurisdizione, di terzietà del giudice tributario, della inutilizzabilità della prova testimoniale.
Tuttavia, è quanto mai corretto che in sede di contraddittorio ciascuna delle parti processuali abbia le stesse possibilità di potere dimostrare al giudice la fondatezza delle proprie ragioni, tanto più se tale possibilità è prevista ex lege. Per cui, alle presunzioni semplici poste dall’ufficio a fondamento della propria attività di accertamento non deve essere esclusa la possibilità per il contribuente di potere anche con memorie depositate ex post rispetto al ricorso introduttivo dimostrare l’inattendibilità delle ragioni dell’ufficio impositore previo deposito di documentazione inerente e dettagliata assolutamente idonea a formare il convincimento del giudice. Tanto può e deve valere anche per una perizia di parte redatta da un c.t.p finalizzata a smontare l’accertamento analitico-induttivo eseguito dall’ufficio.
In un processo in cui non è ancora consentito l’utilizzo della prova testimoniale costituendo ciò una grave limite all’attività istruttoria esperibile in sede giudiziale, o meglio non esperibile nel giudizio tributario, il contribuente che intende difendere le proprie ragioni deve essere messo nelle condizioni di smentire o meglio disattendere l’operato dell’agenzia delle entrate allorquando la documentazione depositata agli atti dal contribuente dimostra inequivocabilmente fatti e circostanze ben diverse da quelle palesate dall’A.F. in sede di accertamento. E, quando ciò accade è più che giusto che a dispetto dell’attività di accertamento dell’ufficio impositore il giudicante prenda atto dell’attendibilità delle ragioni palesate dal contribuente disconoscendo la valenza delle presunzioni semplici recepite dall’agenzia delle entrate che non possono valere sempre e comunque.
